企業(yè)在補(bǔ)開、換開發(fā)票、其他外部憑證過(guò)程中，因?qū)Ψ阶N、撤銷、依法被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非正常戶等特殊原因無(wú)法補(bǔ)開、換開發(fā)票、其他外部憑證的，可憑《辦法》第十四條要求提供的資料證實(shí)支出真實(shí)性后，其支出允許稅前扣除。

    若未能在匯繳期滿前取得補(bǔ)開、換開的稅前扣除憑證，或者屬于特殊原因無(wú)法補(bǔ)開、換開稅前扣除憑證又不能提供《辦法》第十四條規(guī)定的能夠證實(shí)支出真實(shí)性資料的，暫不允許稅前扣除，作納稅調(diào)增處理。

    2.企業(yè)在匯繳期滿后五年內(nèi)自行取得補(bǔ)開或換開稅前扣除憑證的，允許追補(bǔ)扣除。

    企業(yè)以前年度應(yīng)當(dāng)取得而未取得稅前扣除憑證，且相應(yīng)支出在該年度沒(méi)有稅前扣除的，在以后年度取得補(bǔ)開、換開的稅前扣除憑證或者屬于特殊原因無(wú)法補(bǔ)開、換開稅前扣除憑證但能夠提供《辦法》第十四條規(guī)定的可以證實(shí)其支出真實(shí)性相關(guān)資料的，相應(yīng)支出可以追補(bǔ)至該支出發(fā)生年度稅前扣除，但追補(bǔ)年限不得超過(guò)五年。追補(bǔ)期五年是指從支出發(fā)生年度的次年起連續(xù)計(jì)算的五年。

    3.匯繳期滿之后稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)應(yīng)取得未取得稅前扣除憑證并告知企業(yè)限期補(bǔ)開、換開期限屆滿仍未取得的，不得在稅前扣除。

    企業(yè)匯算清繳結(jié)束后，被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅年度已作稅前扣除的金額應(yīng)取得未取得稅前扣除憑證的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)書面告知企業(yè)60日內(nèi)補(bǔ)開、換開稅前扣除憑證，企業(yè)補(bǔ)開、換開期限屆滿仍未取得稅前扣除憑證，或者屬于特殊原因無(wú)法補(bǔ)開、換開稅前扣除憑證自被告知之日起60日內(nèi)未能提供《辦法》第十四條規(guī)定的可以證實(shí)其支出真實(shí)性相關(guān)資料的，相應(yīng)支出不得在發(fā)生年度稅前扣除。

    值得注意的是，一經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)告知限期補(bǔ)開、換開稅前扣除憑證仍未取得被納稅調(diào)整的，不再適用追補(bǔ)期五年的規(guī)定。

    此外，凡是應(yīng)取得而未取得稅前扣除憑證，未作納稅調(diào)整而減少了應(yīng)納稅所得額，并且導(dǎo)致支出年度少繳企業(yè)所得稅的，即便是在追補(bǔ)期內(nèi)取得了補(bǔ)開、換開的稅前扣除憑證或被稅務(wù)機(jī)關(guān)告知60日內(nèi)取得了補(bǔ)開、換開稅前扣除憑證，應(yīng)從稅款滯納之日起加收滯納金。

四、案例分析

（一）基本資料

甲公司與乙公司簽訂借款協(xié)議用作補(bǔ)充流動(dòng)資金，借款本金1000萬(wàn)元，借款期限三年，自公歷2018年1月1日起至2020年12月31日止，年利率10%（未超過(guò)同期同類金融企業(yè)貸款利率標(biāo)準(zhǔn)），借款期滿一次性還本付息1300萬(wàn)元。

本例中，乙公司利息銷售額增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為2020年12月31日，根據(jù)《增值稅發(fā)票開具指南》關(guān)于發(fā)票開具時(shí)間的規(guī)定，增值稅發(fā)票應(yīng)于2020年12月開具，因此，無(wú)論2020年12月31日是否收到利息，乙公司均需于2020年12月向甲公司一次性開具利息發(fā)票300萬(wàn)元。

（二）問(wèn)題

1.甲公司辦理2018年、2019年企業(yè)所得稅匯繳時(shí)，財(cái)務(wù)費(fèi)用中列支的100萬(wàn)元利息，既沒(méi)有支付，也沒(méi)有取得發(fā)票，能否在稅前扣除呢？

2.如果2021年5月31日前仍未取得發(fā)票，乙公司應(yīng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？

3.如果2021年5月31日前仍未取得發(fā)票，乙公司2018年、2019年、2020年利息支出已自行申報(bào)扣除，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)應(yīng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？

（三）解析

1.甲公司2018年、2019年匯繳時(shí)的稅務(wù)處理

（1）根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，允許扣除的利息無(wú)需實(shí)際支付。

（2）利息支出屬于發(fā)票開具的范圍，但發(fā)票開具的時(shí)間（2020年12月）在2018年、2019年匯繳期滿后，因此2018年、2019年財(cái)務(wù)費(fèi)用科目列支的利息，不屬于“應(yīng)取得發(fā)票”的情形。